En la clase anterior revisamos el proceso de compra de materias primas; ahora vamos a comprender los diferentes tipos de compras que pueden ocurrir dentro de un período. El primer caso de compra es una compra sencilla en la que la factura constituye el elemento fundamental de soporte para obtener la información. Analizaremos el caso de una empresa que elabora mini pasteles de chocolate, las materias primas directas serán la harina y el chocolate, y las materias primas indirectas serán los saborizantes.

En la figura 1 se presenta un ejemplo de una factura de compra sencilla.

 

En esta factura los datos que nos van a ser de utilidad para el registro contable son: el total del costo de los materiales (con color rojo en la factura), el valor del Impuesto al Valor Agregado (IVA), que actualmente, en Ecuador, es del 15% sobre el valor de los bienes comprados (con color azul en la factura). Tomando en cuenta esta información, más adelante procedemos a explicar el registro contable.
El otro caso de compra de materiales es cuando tenemos una factura que tiene un descuento comercial. En la figura 2 podemos observar los datos de este tipo de compra.

 

En esta factura media un descuento comercial del 1%. Se debe disminuir el valor del descuento para obtener el valor del costo de los materiales (con color rojo en la factura), que será la base para el cálculo del IVA, que, actualmente, en Ecuador, es del 15% sobre el valor de los bienes comprados (con color azul en la factura). Tomando en cuenta esta información, en la siguiente sección procedemos a explicar el registro contable.

La Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 2 establece que “los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición” (IASB, 2007).

 

5.1.1. Registros contables y en Kardex de materia prima directa (MPD)

Tomando como base los ejemplos de compra explicados anteriormente, procederemos a detallar cómo debe quedar el registro contable, primero para la compra de materia prima directa que observamos en la figura 1. Para ello, en la figura 3 se presenta el registro contable modelo de este tipo de compra, mismo que debe realizarse en el libro mayor de la empresa, asumiremos que el proveedor nos concedió un crédito a 15 días de plazo para esta compra.

 

Nota. Registro contable de la compra de harina y chocolate como materias primas directas, con aplicación de IVA y retención. Elaboración propia.

 

Cabe recalcar que en este registro se consideró como retención en fuente de renta el 1,75% del valor de los bienes comprados, calculado sobre el total de $672,50.

 

 

En la figura 4 mostraremos los registros en el Kardex, para cada uno de los materiales que se compraron.

 

 

5.1.2. Registros contables y en Kardex de materia prima indirecta (MPI)

Para este registro tomaremos como base la factura presentada en la figura 2, correspondiente a la adquisición de materia prima indirecta. En la figura 5 se presenta el registro modelo de una compra con descuento, asumiremos que el pago se realizó con cheque.

 

Nota. Registro contable de compra de materia prima indirecta con aplicación de IVA, retención y pago mediante bancos. Elaboración propia.

 

Para el registro se calculó la retención en la fuente de renta del 1,75%, aplicada sobre el valor de la compra del bien, que es $371,25.
En la figura 6 se presenta el registro del Kardex para la materia prima saborizantes. Para realizar de forma correcta este registro debemos considerar que se trató de una compra con descuento; por lo tanto, el mismo valor que registramos en el inventario ($371,25) es el que debe ir en el costo total del Kardex. El costo unitario se obtiene dividiendo los $371,25 para la cantidad comprada, que son 250.

 

 

Adicionalmente, de las compras locales de materias primas, se pueden realizar también importaciones de materiales. Para poder establecer en ese caso el costo de estos, se debe realizar una liquidación de la importación, donde estarán presentes los siguientes ítems:

Valor del costo de materiales que contiene la factura internacional de compra, llamado valor Free on Board (FOB).

Valor de los transportes utilizados para que el material pueda llegar a la bodega o lugar de almacenamiento. Estos transportes pueden ser aéreos, marítimos y terrestres.

Valor de los seguros contratados sobre las materias primas. El total que incluye costo, transporte y seguro se conoce como valor CIF (Cost, Insurance and Freight).

Valor de las diferentes partidas propias de cada país. En Ecuador se consideran:

• Derechos arancelarios, calculados en porcentaje de acuerdo con una tabla que el Estado establece cada año por grupos de productos y que toma como base el valor CIF.
• Fondo de Desarrollo para la Infancia (FODINFA), que actualmente es una tasa del 0,5% y se calcula sobre el valor CIF.
• Impuesto a la Salida de Divisas (ISD), actualmente del 5%, calculado sobre el valor FOB.
• Existe un componente local, que es el pago al agente afianzado de aduana, persona encargada de realizar los trámites en aduana para que los inventarios puedan ser entregados.

Todos estos rubros se suman para constituir el valor total del material importado, y se registran en una cuenta de inventario que se denomina “Inventario en tránsito” hasta su transferencia, ya sea a la cuenta de Inventario de materia prima directa o Inventario de materia prima indirecta. Su valor unitario se obtiene dividiendo el costo total para las unidades compradas a través de la importación.

Cabe también indicar que debe pagarse el IVA, para lo cual se tomará como base los siguientes rubros: Valor CIF, derechos arancelarios y FODINFA. Este impuesto no forma parte del costo, pues se cancela por separado al Estado en la declaración de impuestos.

 

 

Este tipo de transacciones provienen del momento en que se reciben las materias primas. Al revisar y realizar el informe de recepción respectivo pueden surgir discrepancias por entregas que no estén completas en cantidad o que no correspondan al tipo o calidad de materiales. Surgirá entonces una devolución, que estará soportada por su nota de crédito. Tomando como base los mismos ejemplos anteriores de compra de materiales, supondremos las devoluciones de estas compras.

5.2.1. Registros contables y en Kardex de materia prima directa (MPD)

Consideramos que se realiza el 27 de mayo del 2025 una devolución de la compra efectuada con la factura No. 4567 (Figura 1). Esta devolución es de la materia prima harina y se realizó por 25 kg.

En la figura 7 observaremos tanto el registro contable en libro diario de esta devolución, que afectará a la cuenta por pagar, puesto que se adquirió a crédito. Considerando además que en caso de devoluciones las retenciones en la fuente de renta no se ven afectadas, para que los costos sean correctos siempre se debe tomar como referencia la compra de la cual se está haciendo la devolución. En el Kardex, las devoluciones en compras es recomendable registrarlas en la sección de las entradas, pero con signo negativo. Al obtener las existencias, tanto la cantidad como el costo total restarán el valor de la devolución.

 

5.2.2. Registros contables y en Kardex de materia prima indirecta (MPI)

 

Consideramos que el 28 de mayo se realiza una devolución de la factura No. 4568 (Figura 2), por la cual nos devuelven efectivo. La cantidad devuelta es de 35 kg de saborizantes.
En la figura 8 se muestra el registro contable y el registro en el Kardex de esta devolución. Para poder tomar los costos de forma correcta, observamos en el Kardex el costo unitario de la compra para realizar la devolución en los mismos términos.

Cuando se realiza la utilización de materias primas, es decir, los materiales salen de la bodega para entrar a formar parte del proceso de producción, es cuando se diferencian los tipos de materias primas.

Los materiales directos son debitados al inventario de productos en proceso, porque representan el principal elemento del costo del producto y requieren reconocerlos por separado para mantener un control más efectivo. Los materiales indirectos, al no ser atribuibles directamente al producto, se cargan en los costos indirectos de fabricación (Polimeni et al., 1997).

Para realizar el envío de materias primas a producción es necesario elaborar la requisición de materiales que fue estudiada en la clase anterior. Este formulario sirve como herramienta de control del almacén para entregar materiales a los departamentos de producción o centros de costos. En él se debe registrar información clave como el número de la orden de trabajo, tipo de tarea a ejecutar, código y cantidad del material requerido, destino del pedido, entre otros datos relevantes. Una vez completada la requisición de materias primas, el almacén distribuye los insumos a los respectivos centros de costos; simultáneamente, actualiza las tarjetas de inventario en la columna correspondiente a las salidas y calcula el nuevo saldo disponible.

El procedimiento de requisición comienza en el área de planeación de la producción o en cualquier unidad encargada de esta función, pasando por el control de existencias antes de llegar al almacén para la entrega del material. Una vez emitida y completada la requisición, el original se envía a contabilidad para su registro contable, y se distribuyen copias a las unidades pertinentes: control de inventarios, el departamento solicitante y el archivo de almacén para su seguimiento interno (Sinisterra y Rincón, 2017).

 

5.3.1. Registros contables y en Kardex de materia prima directa (MPD)

 

Partiendo de la información procesada anteriormente y del mismo Kardex mantenido tanto para la MPD harina como para el chocolate, supondremos que el 29 de mayo de 2025 se requieren para producir 80 kg de harina y 70 kg de chocolate.

En la figura 9 se observa esta transacción, tanto el registro contable en el libro diario, como también el registro en los Kardex respectivos. El valor del registro de utilizaciones se lo toma del costo total de la sección de salidas del Kardex.

 

5.3.2. Registros contables y en Kardex de materia prima indirecta (MPI)

 

Considerando el Kardex que hemos procesado para la materia prima indirecta saborizantes, supondremos que el 30 de mayo de 2025 se utilizan para la producción 110 kg de este material. En la figura 10 observaremos el registro contable respectivo y el registro en el Kardex.

 

 

Luego de efectuar un recorrido por los diferentes tipos de transacciones relacionadas con las materias primas, hemos observado el manejo de los dos tipos de materiales a través de las cuentas de Inventario que los representan y que constituyen el primer eslabón de la transformación de estos hasta convertirse en producto terminado.

Hemos revisado también que, al ser la MPD el primer elemento del costo y componente principal del producto, una vez que se envía a la producción se convierte en Inventario de productos en proceso, mientras que los materiales indirectos, al ser un componente de los CIF, se registrarán como tales.

 

TDA: Determinar los tres elementos que conforman el costo de un producto para su acumulación en el sistema por órdenes de producción.

Con la finalidad de mantener claros los conceptos ya aprendidos, realizaremos una explicación inicial para determinar cómo una empresa de manufactura podrá seleccionar si se trata de una materia prima directa o de una materia prima indirecta.

La materia prima directa (MPD) es el conjunto de productos naturales o procesados que sirven para elaborar un bien, siendo sus características más importantes:

Tienen identidad plena, son de fácil identificación en un producto.

La cantidad de materiales que se utilizan es representativa en relación con el tipo de producto que se fabrique.

Su precio es significativo frente a otros materiales.

La materia prima indirecta (MPI) está conformada por productos naturales o procesados que sirven para complementar la producción de un bien y que forman parte del costo indirecto de fabricación (Zapata, 2015).

Dentro de los materiales indirectos puede estar presente una subclasificación denominada suministros de fábrica. Estos no forman parte del producto, pero son requeridos para la producción. Por ejemplo, una hoja de sierra que se usa en la maquinaria para cortar madera y fabricar muebles, o el combustible requerido para que funcione la maquinaria en una fábrica. La cuenta en que se registran estos materiales puede ser la de Inventario de materia prima indirecta o una cuenta adicional denominada Inventario de suministros.

Sobre ambos tipos de materiales, el registro y control que se efectúe forma parte de las consideraciones que se deben tomar en cuenta dentro de una empresa para que los costos sean eficientes.

En cuanto a los rangos de existencias de materiales, resulta vital para efectos de economizar y reforzar el control de estos. De esta manera se evitará el sobreabastecimiento de materiales, que eleva el costo de los productos, pues se requiere una mayor inversión al adquirir grandes cantidades. Además, están involucrados costos de almacenamiento, custodia, control y manipulación. También se corre el riesgo de caducidad. Por otro lado, si hay desabastecimiento se puede paralizar de forma temporal el proceso de producción, y esto ocasionaría un incremento del costo unitario del producto por la disminución en el volumen de producción. Entonces, es conveniente establecer de forma apropiada los niveles máximos y mínimos de existencia (Zapata, 2015).

 

 

En el siguiente ejercicio se desarrollarán varias transacciones de compras locales de materias primas, tanto directas como indirectas, devoluciones en compras y utilizaciones de materiales. Adicionalmente, se obtendrá el costo de una importación de materiales. Todos estos registros se realizarán tanto en el libro diario como en las respectivas tarjetas Kardex para cada material.

Las empresas, para facilitar el manejo de todos los movimientos relacionados con inventarios, utilizan sistemas contables computarizados, los cuales integran los diferentes documentos de respaldo de las transacciones. En el sistema estarán conectadas las compras de materiales con el respectivo proveedor a quien se adquirió y con las existencias de inventarios; también irá de la mano el control de pagos en caso de tratarse de una compra a crédito. El control de materiales generará el costo respectivo para luego acumularlo y determinar el costo unitario de los bienes producidos. Todo este proceso genera los registros de diario y mayores de las cuentas, que luego se utilizarán para elaborar diferentes reportes y estados financieros.

Uno de los beneficios de estos sistemas es el ahorro de tiempo al momento de realizar los registros; algunas tareas pueden automatizarse, y eso permite generar más rápidamente informes para la toma de decisiones. Adicionalmente, se mantienen controles por usuario y clave, los cuales limitan para cada empleado la información que ingresará al sistema. De esta forma no existe manipulación de las transacciones. Asimismo, ayudan a ubicar de forma más sencilla y rápida alguna compra mediante las bases de datos que manejan, estableciendo quién fue el proveedor, y de esta manera se facilitan las adquisiciones. Sin embargo, para poder parametrizar un sistema informático se debe conocer cómo se realizan los diferentes tipos de movimientos y la forma correcta de calcular costos, para que el sistema pueda brindar los resultados esperados y contribuya a lograr los objetivos planeados por la administración de un negocio.

Datos para el desarrollo:

La compañía Vehículos S.A. se dedica a la producción de vehículos, para lo cual utiliza algunas materias primas, unas directas y otras indirectas. Usted debe registrar contablemente las transacciones en el libro diario de la compañía, y en la tarjeta Kardex de cada tipo de materia prima, hasta llegar a determinar el saldo final de las mismas.

Luego del análisis de la empresa se ha determinado que son materias primas directas los CKD (piezas principales del auto que van a ser ensambladas) y los parabrisas; se considera al pegamento como materia prima indirecta.

Transacciones:
11-9-2025: La compañía adquiere localmente con factura No. 90 la cantidad de 260 parabrisas para los vehículos que armará a futuro. Los parabrisas tienen un precio unitario de $ 255,00. Por pago de contado nos conceden el 4 % de descuento. Se retienen por renta $ 1.113,84.

15-9-2025: La compañía compra localmente con factura No. 85 la cantidad de 380 galones de pegante. El precio de compra es de $ 53,00 por cada galón. Se paga con cheque. La retención en la fuente de la renta es de $ 352,45.

16-9-2025: La compañía adquiere mediante factura No. 59 la cantidad de 150 parabrisas a un valor unitario de $ 260,00 con pago a crédito simple. La retención de la renta fue de $ 682,50.

17-09-2025: De la compra del día 11-09-2025 la compañía devuelve 12 parabrisas por estar defectuosos, y el proveedor emite la respectiva nota de crédito.

18-9-2025: Se adquiere mediante factura No. 13 la cantidad de 200 galones de pegante. El precio de compra es de $ 57,50 cada galón. Nos conceden el 3 % de descuento, y se paga a crédito simple. La retención en la fuente de la renta es de $ 195,21.

21-9-2025: Se realiza la requisición de 130 parabrisas y 45 galones de pegante utilizados para la producción de vehículos.

22-9-2025: Se devuelve de la compra del día 18-09-2025 la cantidad de 6 galones de pegante por estar rotos. Se recibe la nota de crédito del proveedor para disminuir la cuenta por pagar pendiente.

23-9-2025: Se realiza la importación de 180 CKD (partes para armar autos) desde Estados Unidos. El precio de cada CKD es de $ 6.720,00, valor que se cancela a través de una transferencia bancaria al exterior. Por concepto de Impuesto a la Salida de Divisas se cobra el 5 % de este valor. También se cancela localmente $ 450,00 por transporte de cada CKD, y por el seguro internacional de transporte se cancela el 3,8 % del valor de factura. La tasa arancelaria es del 41 %, y al agente afianzado de aduana se le cancela $ 4.710,00. Todos los pagos se hacen mediante el banco, y estos materiales ingresan a bodega el 2-10-2025.

4-10-2025: Producción realiza la requisición de 80 CKD para la fabricación de vehículos.

 

Con los datos anteriores, primero que se realizará los cálculos de los costos para cada transacción, así como el IVA respectivo, mismos que se muestran en la Tabla 1. Estos cálculos facilitarán posteriormente la ejecución de los respectivos registros contables.

 

 

Enseguida en la Tabla 2 se realizará la liquidación de importación.

 

 

Con relación a la importación el cálculo del Impuesto al valor agregado (IVA) se realiza sumando el Valor CIF (Costo más transporte más seguro), los derechos arancelarios y el FODINFA; en la tabla 3 mostramos el mismo.

 

 

 

Una vez que contamos con todos los cálculos de las diferentes transacciones, procedemos a realizar, de forma cronológica, el registro contable de las mismas en el libro diario respectivo. En la Figura 1 se observan todos estos registros. Cabe mencionar que, en el caso de la importación, se mantiene una cuenta de Inventarios en tránsito por el total incurrido, y luego esta cuenta quedará cerrada al momento en que los materiales llegan a bodega, donde se procede a su registro en la cuenta de Inventario de materia prima directa.

Es importante también recordar que, para fines de las devoluciones en compras, se debe recurrir al Kardex de cada material para poder obtener el valor del costo del día de su adquisición. En el caso de las utilizaciones de materiales, de la misma forma, el Kardex se convierte en un instrumento de ayuda para obtener el costo promedio al cual se registrarán los usos de materiales en producción.

 

 

Como se había estudiado en la clase anterior, recordemos que debemos elaborar una tarjeta Kardex de forma individual para cada uno de los materiales existentes, en este caso tendremos para los dos materiales directos: parabrisas y CKD, otra para el material indirecto pegante.

 

En la figura 2 se muestra el Kardex correspondiente a la materia prima directa: parabrisas.

 

En la Figura 3 se observa el Kardex de la materia prima directa “CKD”. Para obtener su costo unitario, se toma el total del costo de la importación de la Tabla 2, que asciende a $ 1.956.429,19, y se divide para la cantidad de material importado, que es de 180.

 

 

En la figura 4 se observa el Kardex de la materia prima indirecta “pegante”

 

 

Con base en la información anterior, a continuación, se presentan los movimientos para cada una de las materias primas que intervinieron en el ejercicio desarrollado. Con la guía del Kardex elaborado, se puede observar que, en ninguno de los casos, las materias primas tienen inventarios iniciales. En cuanto a las compras, el valor que se traslada al movimiento corresponde a las llamadas “compras netas”, es decir, la sumatoria de todas las compras menos las devoluciones en compras que haya habido durante el período; esta información se toma de la sección de entradas. Los inventarios finales corresponden a los saldos existentes luego de los movimientos realizados, y se obtienen de la última línea del Kardex. Al restar este inventario final queda como resultado el material utilizado; este valor debe coincidir con la sección de salidas del Kardex.

Con respecto al inventario final de materiales, un control adicional que existe para determinar la corrección de este dato se obtiene de la toma física de inventarios. Este procedimiento consiste en el recuento, medición, pesaje y valoración de cada uno de los ítems que conforman el inventario. Dependiendo de la cantidad de materiales que existan, este proceso se puede hacer mediante la selección de una muestra o con todos los inventarios si es factible. Una vez efectuada la verificación física, se compara la cantidad observada con los registros existentes en el Kardex, y posteriormente se realiza un análisis de las diferencias encontradas. Si el inventario físico es mayor que los libros contables, esto significa que hay un sobrante; y, si, por el contrario, el inventario físico es menor que los libros, se trata de un faltante. Dependiendo de la política de la empresa, los faltantes, bajo un concepto de responsabilidad, en ocasiones son cobrados al bodeguero o encargado del manejo (Gamboa y Jiménez, 2023).

 

Movimiento de MPD “Parabrisas”

Inventario inicial $0

Compras$99.710,40

MPD disponible$99.710,40

(-) Inventario final$67.141,50

MPD utilizada$32.568,90

 

Movimiento de MPD “CKD”

Inventario inicial $0

Compras$1.956.429,19O

MPD disponible$1.956.429,19

(-) Inventario final$1.086.905,19

MPD utilizada$869.524

 

Movimiento de MPI “Pegante”

Inventario inicial $0

Compras$30.960,32

MPI disponible$30.960,32

(-) Inventario final$28.532,12

MPI utilizada$2.428,20

 

Durante el desarrollo del ejercicio hemos podido observar, hasta el momento, cómo en una empresa de manufactura los inventarios se van diversificando de acuerdo con el tipo de material de que se trate. Por lo tanto, al elaborar un estado de situación financiera aparecerán varias cuentas distintas: Inventario de materia prima directa para los materiales directamente relacionados, Inventario de materia prima indirecta para los materiales indirectos, e Inventario de suministros para aquellos materiales adicionales requeridos en la producción. La cuenta Inventarios en tránsito se usa para agrupar los costos de las importaciones, y si al final de un período esta aún no se ha liquidado, se presentará dentro de la misma sección de Inventarios del balance. Adicionalmente, al efectuar la utilización de materiales directos, estos entran a formar parte de la cuenta de Inventario de productos en proceso, la cual reunirá durante el período el costo de los elementos necesarios para fabricar mientras dure el proceso de producción, hasta que el producto quede completamente terminado, momento en el cual aparecerá la cuenta de Inventario de artículos terminados. El control bajo un sistema de órdenes de producción, que estamos estudiando, va ligado siempre a una orden de trabajo específica, a la cual se le irán atribuyendo los diferentes costos que llevarán posteriormente a determinar el costo total para la orden y su correspondiente costo unitario.